摘 要：2020—2021年全球新冠疫情蔓延、国际油价持续低迷、全球金融市场动荡给企业境外业务带来了巨大的不确定性，境外业务的市场开发及生产经营等各项工作面临前所未有的挑战，如何加强境外项目的税收筹划，提升税收筹划能力，全面降低境外业务经营税收负担，变得极为迫切。本文以长城钻探公司为例，从税收筹划的意义、境外项目税收筹划面临的风险及应对策略等方面进行论述，旨在总结实践经验，为降低境外项目税务成本、实现降本增效提供新的思路和建议。 

关键词：疫情；石油；税收筹划；降本增效

石油行业是国民经济的支柱产业，在国民经济中占据着重要地位。近年来，随着全球能源危机的加剧，我国石油企业国内、国际经营均面临严峻挑战，可持续发展的压力和阻力不断增大。特别是疫情冲击下，国外项目工程迟滞，给跨国企业带来极大运营负担。对此，石油企业加快了以降本增效、重组改制、走出去为核心的战略调整，加强了对企业收益和成本的关注。税收作为石油企业成本的重要组成部分，对其进行有效筹划将有助于降低石油企业的成本，提高其整体效益和财务管理水平，增强国内、国际市场的竞争力。

1 国际税收筹划理论 

1.1国际税收筹划理论发展。国际税收筹划是指跨国纳税的业务人通过合法且合理方式，在税法允许范围内所进行的消除税负或减轻税负行为，是国内税收筹划在国际范围内的进一步拓展和延伸，涉及两个及两个以上国家的税务政策，所以较之国内的税收情况更为复杂。广义的国际税收筹划包括国际节税筹划和国际避税筹划。前者不仅合法，而且纳税人的筹划行为必须符合跨国企业所在地的立法意图；后者从表面上来看也属于合法行为，但是纳税人是需要通过跨国企业所在地的税法漏洞来实现避税减税的目的，本质上违背了当地的税法意图。狭义的国际税收筹划仅仅包括国际节税筹划。就实践情况而言，国外不少跨国企业在开展经营的过程中，都存在不同程度的避税行为，但其所采用的是广义的国际税收筹划策略。

税收筹划理论在早期被界定为“纳税人通过安排他（她）的经营活动使纳税最小化的能力”。该理论简单的总结了人们对税收筹划的认识，但这种界定没有考虑成本因素，且只以纳税最小化为目标。有鉴于该理论的种种缺陷，税收筹划逐渐与纳税最小化相分离并形成了新的理论，即有效税收筹划理论，它是一种研究在现有各种约束条件下制定对纳税人最为有利的税收筹划方案的理论。诺贝尔经济学奖得主Scholes等人对这一理论进行了深入的分析，它以“税后收益最大化”为目标。

1.2国际税收筹划理论特点。国际税收筹划具有国际性。跨国公司的经营项目往往涉及多个国家，每个国家的市场环境及税收政策都存在不同，因此税收筹划必须在国际性的基础上进行。国际税收筹划还有具有综合性。国际税收筹划的目标不仅围绕降低税负开展，而是从公司的最大利益出发，将经营活动的各个环节、策划方案、具体执行等各方面贯穿起来考虑，因此具有综合性。国际税收筹划还具有风险性。由于各个国家对税收筹划的规定各不相同，对某些行为的合法性未做具体判定，因此企业在进行税收筹划时必须把握尺度，充分考虑其可能产生的后果；另外，税收筹划并不一定会成功，这是因为税收筹划是跨国公司基于各国政策制度事先筹划的策略，对未来执行过程中可能产生的突发性事件并不能完全预测，因此具体实行效果并未可知。

2 长城钻探国际税收风险及原因分析 

长城钻探国际市场优势比较突出，海外项目运作经验丰富，体系成熟。长城钻探境外税收主体29家，其中分公司13家、子公司15家，参股公司1家。主要分布在非洲、中东、中亚和美洲四个大区24个国家。长城钻探公司在境外项目税收工作方面建立了两级税收管理体系：一是公司机关负责指导协调国内二级单位、境外项目的税收管理工作。二是境外项目部依据所在国税收法律法规进行税费管理和纳税申报，接受所在国税收监管。可以说，该种模式下的税收管理体系已较为完善，但在国际业务开展过程中，面临复杂的业务环境，仍然存在一定的税收风险。

2.1部分国家税法不健全征管不规范。部分境外项目所在国税务机关存在有法不依、野蛮执法、重复检查、追溯期长等问题。主要表现以下几个方面：一是境外项目所在国国内政治动荡，经济发展乏力，在财政状况紧张的情况下，税务部门只能采取非正常的稽查手段缓解财政压力；二是部分国家政权更迭，新政府亲美势力抬头，采用税收检查的手段打压中资企业；三是BEPS行动计划的不断推进，国际间税收协作进一步加强，导致不发达国家税收征管意识增强。例如2015年，哈萨克斯坦税务机关在进行税收检查过程中，无视当地税法规定，认定长城钻探丹迪中哈项目施工作业所发生的费用支出3171万美元不符合税收扣除条件，要求罚款近6000万元，中哈公司多次申诉并通过法律途径仍无法妥善解决此事，截至目前当地政府仍要求中哈公司支付税款和罚款5402万元；又如2019年，南北苏丹税务部门在无稽查的情况下，要求长城钻探当地项目补交2007—2014年企业所得税15607万美元（苏丹钻井项目部9174万美元、苏丹测井项目部6433万美元），此次检查当地税务部门虽迫于多方压力暂时将此次税收检查搁置，但税收风险仍然存在。

2.2境外项目税收筹划方法不够丰富。一是项目所在国法律法规的不断健全，监管趋于严格，BEPS行动计划使得信息更加公开、透明，采用材料、设备加价、租赁等关联交易转让定价传统方法，受到所在国政府强烈关注，税务和海关风险加大，筹划空间受到压缩，过于单一和激进的税收筹划手段，可能会导致较大的税收风险。二是境外部分国家对技术服务费、总部管理费、资金占用费等在企业所得税汇算中所占比例有严格规定，无法按实际纳入外账成本；三是部分国家对分摊的各项费用合理性存在疑虑，对我方提供的相关材料不认可；四是部分筹划手段需要不同部门的协调配合，手续和工作量沟通协调还需进一步提高。

2.3BEPS行动计划带来的税收风险。后BEPS时代将严格限制跨国公司通过关联交易定价侵蚀税基和转让利润，防止将利润从高税率国家向低税率国家转移，同时各国要交换跨国公司的关联交易定价，信息更加公开透明。长城钻探作为国际化公司，后续经营将迎来更高的税收风险和不确定性。一是BEPS行动计划导致税收成本增加，人力及费用支出将逐步增加；二是基于税收风险考虑，激进单一的税收筹划减少，企业实际税负有可能升高；三是所在国税务机关与企业之间，未来税收争议将有所增加。目前，阿联酋、阿曼及印度尼西亚已要求长城钻探当地项目提供本地文档资料。

3 国际税收筹划主要方法 

国际税收筹划的主要方法有多种，一般从减小纳税基数、适用更低税率、延长纳税时间、合理归属纳税年度等方式作出合理安排，以便获得最大收益。

3.1基于业务所在国的税收筹划策略。在跨国运营的过程中，企业除却要考虑自身所需的原料供应、基础设施，金融环境、技术和劳动力支持等一系列因素外，还需要考虑到各个地区税制的差异。不同国家、不同地区在税制和税收负担水平方面存在显著差异，优惠政策也有所不同，中国跨国企业如果可以选择在拥有较多税收优惠政策的国家和地区展开投资，必然能够长期收益、获得回报，进而提高自身在国际市场的影响力和竞争力。

3.2基于转让定价，来实现国际税收筹划。世界上多数国家本身并没有对预提所得实施相应的税收优惠，甚至一些国家为了避免资金流出，不但没有相应的优惠，还会采取一系列的限制性措施，因此采取转移定价的方式来减少和降低税负，自然是进行国际税收筹划的有效方法之一。为了降低预提所得税负担，企业会安排子公司向母公司高买低卖各种产品、服务，来替代所得和支付，从而将利息、特许权使用费以及股息等全部包含在转让的款项当中，降低了预提税范畴的收入，减少相应的所得税。

3.3基于国际避税，来实现国际税收筹划。各个国家的税制并不相同，其差异性间接导致了国际避税地的生成，也为中国跨国公司的国际税收筹划提供了颇为有利的条件。一方面，企业有必要在境外的避税港设立离岸公司，这样可以避开居民税收管辖，更避免利润来源地之外需要格外上缴的所得税，进而降低了企业的整体税负；另一方面，开设信托公司，虚构避税地来实现资产信托。在具体操作上，需要跨国企业先在征税地设立信托公司，然后将产业转移到此，来实现合理避税。当前，中国的很多跨国公司对外投资尚且处于起步阶段，但是因为涉及金额巨大，已然成为国际范围内的资本输出大国，存在巨大的市场潜力。

4 长城钻探税收筹划策略选择 

长城钻探通过借鉴国际税收的主要筹划方法，结合自身实际情况，有针对性的选择合理的税收筹划策略。

4.1服务模式税收筹划策略 

4.1.1改变服务模式增大筹划空间。在不影响境外项目盈利水平（筹划前利润总额）的情况下，长城钻探公司选择服务类型多、成本构成广的服务模式，以获得更大的筹划空间。 

4.1.2拆分或合并合同。对于不同业务类型商品和服务所适用的流转税存在差异的情况，长城钻探公司境外项目结合实际情况，采取拆分或合并合同，将一项适用较高税率的服务合同拆分为两项或多项适用于较低税率的服务合同，或者将多项适用较高税率的服务合同合并为一项适用于较低税率的业务合同，以达到降低整体税负的目的。

4.1.3变更人工成本为服务和劳务。在社会保险税较高的国家，境外项目通常将直接雇用员工变更为与第三方公司签订接受技术和劳务服务合同，这种方式不仅降低了境外项目承担的社会保险税，还有效避免了劳资纠纷和潜在支出。

4.1.4改变交易对象和交易地点。针对所在国规定不能列支境外发生的运输费、保险费、仓储费等，导致外账税务成本列支不完整的，长城钻探公司境外项目通过改变交易对象和地点等方式，加大外账税务成本、降低综合税负。

4.2进口环节税收筹划策略 

4.2.1调整设备进口方式。设备进口方式影响进口关税、增值税、财产税，以及设备的所有权、折旧政策等，选择合理的设备进口方式能够显著降低设备进出口环节的税费、所得税，以及相关成本费用。 

4.2.2拆分设备入关。在对成套设备和零配件进口分别规定了不同的关税税率的国家，如果零配件的进口关税税率低于成套设备的，境外项目办理设备进口入关申报时，考虑设备拆分和重装成本的前提下，采取成套设备拆分成零配件申报入关的方式将明显减小税收。 

4.2.3改变贸易路径。所在国对来自于不同国家、地区的货物和服务实行进口限制或贸易差异政策的，将货物转到与该国不存在贸易限制或低关税的第三国，再从第三国运输到所在国，能够规避进口限制和降低进口关税。 

4.3转让定价税收筹划策略转让定价是国际税收筹划普遍采用的一种方法，是关联企业或有利益关系的企业之间对销售货物、提供劳务、转让无形资产和借款利率等方面所制定的价格。 

4.3.1原材料和设备转让定价。关联交易是世界各国监管的重点，转让定价交易的设计要在形式上不体现为关联交易，在交易前要设计合适的交易路径。如果是通过关联交易实现的，必须了解所在国对转让定价和关联交易的法律法规规定和管理手段，应提前准备材料，考虑交易的合理性，避免因此导致的风险。 

4.3.2技术服务转让定价。所在国允许税前列支非居民企业技术服务成本的，境外项目可采用技术服务转让定价方式进行税收筹划。在境外项目经营范围内，通过调整境外项目之间、境外项目与总部之间的技术服务合同价格进行筹划。4.3.3专利和专有技术使用费转让定价。项目所在国允许税前列支专利权、专有技术使用费的，境外项目可以通过该方法进行税收筹划。 

4.3.4设备租赁转让定价。所在国存在下列情况的，可以考虑通过向总部或其他境外项目租赁设备进行税收筹划：所在国规定需要缴纳高额资产税的；所在国对设备价值进行限制，无法通过设备转让定价筹划的；固定资产税务折旧期限过长或过短，无法满足税收筹划需求的；所在国规定临时进关设备不能计提折旧的。 

4.3.5融资费用转让定价。项目所在国允许税前列支融资成本，且融资产生相关税费低于所得税的，境外项目可以使用该方法进行筹划。如果所在国不允许税前列支关联方借款利息的，可通过委托贷款等模式操作。 

4.4人工成本税收筹划策略项目所在国社会保险税较高的，除了将人工成本变更为服务和劳务成本外，还可以通过调低外账中方人员工资费用的方法进行税收筹划。使用该方法时，调整后的员工工资水平应符合所在国的监管规定。调低外账列支的中方人员工资费用，相应增加了应纳税所得额，需要通过其他筹划方法进行补充，应考虑综合税费的影响。

4.5总部管理费税收筹划策略 

所在国允许税前列支总部管理费的，在了解项目所在国列支总部管理费的范围、金额限制、是否需要缴纳预扣所得税、是否需要经过中介机构认定，缴纳的预扣所得税是否可以在国内抵扣等条件后，项目可实施税收筹划。 

4.6专用设备税收筹划策略 

专用设备的税收筹划是指通过增加设备价值，加大折旧成本，降低应纳税所得而进行的筹划工作。设备价值增加应建立在对设备性能提升的基础上，要对设备价值的认定提供足够依据。主要方式包括对设备进行更新改造、价值重估后在不同项目之间的调动。

4.7会计政策税收筹划策略 

4.7.1汇率的税收筹划。在税前允许列支汇兑损失的国家，境外项目外账按双币种核算外币流动资产和流动负债并选择适当汇率，将汇兑损失反应当期损益中，以降低税收成本、递延纳税。 

4.7.2其他税务会计政策的税收筹划。项目所在国存货发出、固定资产折旧、修理费资本化等会计政策具有选择性的，境外项目可利用会计政策进行税收筹划。 

4.8利润分配税收筹划策略 

4.8.1利润分割。通过利润分割，将所得和财产在多个纳税人之间进行分割而使纳税最小化。该税收筹划方法由公司统筹安排，根据境外项目、境内单位和公司的实际经营情况，考虑不同国家的纳税时间、税率，利用转让定价的方法进行再次税收筹划，平衡境外项目、境内单位的纳税成本，以达到筹划目标。 

4.8.2投资损失的税收筹划。境外项目在筹划后仍然存在留存收益，并且所在国红利税比较高的，可以向有税收协定或税率比较低的国际避税地进行股权或债权投资，再将国际避税地公司利润转移到其他目的公司，从而形成境外项目投资损失，减少留存收益，实现筹划目标。

4.8.3利润分配时间的税收筹划。对于低税率、免税地区境外项目的税后利润，可以暂不分配，保留在子公司，从而实现递延红利税和母公司所得税的目的，使子公司获得一笔长期无息贷款。 

4.8.4资本利得的税收筹划。对于资本利得税免征或税率低的国家，可以将境外项目的盈余长期留置在境外项目，最后作为股权转让的资本利得收回，避免红利税。

5 结论 

企业在税收筹划中存在一定风险，筹划政策调整不及时，对税收政策不了解，项目选择不当，以及片面地理解税收筹划，税收筹划方案不严谨，这些问题都会导致筹划风险出现，给企业带来严重的经济损失。建立制度化、标准化和流程化的税收管理体系有助于在税收风险可控的前提下实现税收筹划目标。管理体系除了合理的税收筹划策略外，也包括健全的管理规章制度、详尽的境外国家税收资料、科学合理的税收筹划方案和有效的税收风险防控手段。长城钻探在总结、分析、提炼的基础上，形成了一套行之有效的税收管理体系。在税收管理体系指引下，长城钻探税收筹划取得了显著效果，十三五期间累计减少企业所得税约8.69亿元。